В процессе инвентаризации организацией выявлены элементы металлоконструкции. Ценности оприходованы как безвозмездно полученные, поскольку невозможно определить их происхождение. Организация планирует собственными силами (хозяйственным способом) восстановить объект.
- Существует ли возможность начисления амортизации в налоговом учете в части средств на восстановление объекта?
- Порядок отражения таких операций на счетах бухгалтерского учета.
Согласно п. 3 ст. 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета следующим образом: излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, при этом соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации.
Согласно п.20 ст.250 Налогового кодекса РФ внереализационными доходами для целей исчисления налога на прибыль признаются доходы, не являющиеся доходами от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) в частности доходы, выявленные в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества в результате инвентаризации.
Пунктом 5 статьи 274 Налогового кодекса РФ установлено, что внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы с учетом положений статьи 40 Налогового кодекса РФ.
Таким образом, излишки товарно-материальных ценностей, выявленных в результате инвентаризации, должны быть включены в состав внереализационных доходов.
В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ Организация вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. То есть, расходами в целях налогообложения признаются только те затраты организации, которые реально осуществлены.
Таким образом, стоимость излишков материалов, выявленных в результате инвентаризации, при передаче их в производство не должна уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, так как организация не осуществила затрат на приобретение этих материалов.
Аналогичной позиции придерживается и Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики в письме Минфина РФ от 27.08.2004 г. № 03-03-01-04/1/19.
По нашему мнению, амортизация для налогового учета должна начисляться на ту часть расходов, которые были осуществлены для восстановления объекта (без учета стоимости ценностей, выявленных в результате инвентаризации), это и будет первоначальной стоимостью этого объекта в целях налогообложения (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ). Таким образом, первоначальная стоимость объекта в целях бухгалтерского и налогового учетов будет различной.
По аналогии можно привести следующий пример.
В целях бухгалтерского учета расходы на регистрацию имущества включаются в первоначальную стоимость этого имущества, согласно нормам п.8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина РФ № 26н от 30.03.01 г.
В целях налогового учета, согласно требованиям п.40 ст. 264 Налогового кодекса РФ, платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество относятся к прочим расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, и в первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются.
Так, при приобретении недвижимого имущества стоимостью 800000 руб., расходы на его регистрацию в сумме 10000 руб. для целей бухгалтерского учета будут включаться в первоначальную стоимость объекта, и она составит в общей сумме 810000 руб., а в целях налогового учета будут отнесены к прочим расходам. В результате первоначальная стоимость объекта в налоговом учете составит 800000 руб.
Учитывая вышеизложенное, организацией в учете будут сделаны следующие бухгалтерские записи (цифры в примере условные):
Дебет 10 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы» 100000руб. — оприходованы по рыночной стоимости ранее неучтенные материальные ценности, выявленные при инвентаризации;
в том случае, если организацией работы по восстановлению объекта основных средств планируются начаться сразу же после выявления излишков, целесообразно оприходовать элементы металлоконструкций на 08 счет «Вложения во внеоборотные активы»: Дебет 08 Кредит 91;
Дебет 08 Кредит 25,26,69,70 и проч. 700000 руб. — списаны затраты организации, связанные с формированием первоначальной стоимости объекта основных средств;
Дебет 08 Кредит 10 100000 руб. — отнесены на увеличение первоначальной стоимости объекта материалы, выявленные в результате инвентаризации;
Дебет 01 Кредит 08 800000 руб. — введен в эксплуатацию объект основных средств (по данным бухгалтерского учета) и 700000 руб. (по данным налогового учета).
Предположим, что объект основных средств (башенный кран) был отнесен организацией к шестой амортизационной группе со сроком полезного использования равным 132 месяцам.
Суммы амортизации по бухгалтерскому и налоговому учету будут различны. Бухгалтерская амортизация объекта составит 6060 руб. (800000 руб. х 9,09 % х 1/12), налоговая амортизация будет рассчитываться исходя из первоначальной стоимости равной 700000 руб. и составит ежемесячно 5303,03 руб. (700000 руб. / 132 мес.).
Дебет 20, 23, 25 Кредит 02 6060 руб. — начислена ежемесячная амортизация в целях бухгалтерского учета;
Дебет 20, 23, 25 Кредит 02 5303,03 руб. — начислена сумма амортизационных отчислений в целях налогового учета.